外资税法实施细则的上述规定作了修改。修改后的本条第二款不再将营业代理人直接列为机构、场所,而是将其独立出来单列一款,不是机构、场所,但视同机构、场所处理。这样修改的主要考虑是:企业所得税法第二条第三款规定的是外国企业“在中国境内设立机构、场所”,也就是说,必须是在中国境内依照法定程序登记注册而设立的机构、场所,而营业代理人根本不符合这个条件,因为营业代理人既不需要“设立”,又不限于机构、场所,如果实施条例将营业代理人直接列入外国企业在中国境内设立的机构、场所,那么就会造成实施条例的规定与企业所得税法第二条第三款的规定相矛盾的问题,很可能会导致实施条例的规定无效。因此,为了既解决营业代理人的问题又不与企业所得税法第二条第三款的规定相矛盾,我们参照联合国和OECD范本的规定,对原外资税法实施细则的规定作了修改,明确规定营业代理人虽然不是外国企业设立的机构、场所,但是可以根据实际情况视同设立的机构、场所处理。视同的条件主要包括以下三个方面,必须同时具备:Р(一)接受外国企业委托的主体,既可以是中国境内的单位,也可以是中国境内的个人。也就是说,不管是单位还是个人,只要与外国企业签订了委托代理类协议,代表该外国企业在中国境内从事生产经营活动,就可以被认定为是外国企业“在中国境内设立机构、场所”,这就解决了机构、场所不包括个人的问题。Р(二)代理活动必须是经常性的行为。所谓经常,既不是偶然发生的,也不是短期发生的,而是固定的、长期的发生的行为。具体多长期限才能算是“经常”,属于具体操作问题,比较复杂,需要有较强的灵活性,因此各国的税法都没有对此作固定的规定,可以由财政、税务部门具体规定。
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